司法會(huì)計(jì)鑒定中，“收支差額”一定就是“獲利數(shù)額”？

作者：吳單律師，廣東廣強(qiáng)律師事務(wù)所

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01

《刑訴法》第146條規(guī)定，為了查明案情，需要解決案件中某些專門(mén)性問(wèn)題的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)指派、聘請(qǐng)有專門(mén)知識(shí)的人進(jìn)行鑒定。

這里的“專門(mén)性問(wèn)題”，一般指案件中超出法律認(rèn)知、司法邏輯、經(jīng)驗(yàn)常識(shí)等司法人員專業(yè)判斷范圍，但又與定罪或量刑密切相關(guān)的事實(shí)性問(wèn)題。

比如，死亡原因、損傷程度等法醫(yī)類鑒定問(wèn)題；指紋、筆跡、朱墨時(shí)序、彈道痕跡等物證類鑒定問(wèn)題；錄音錄像、系統(tǒng)數(shù)據(jù)等聲像資料/電子數(shù)據(jù)類鑒定問(wèn)題；污染行為、污染程度等環(huán)境損害類鑒定問(wèn)題。

以上是目前法律規(guī)定必須實(shí)行登記管理制度的四大類司法鑒定活動(dòng)，除此以外，還有無(wú)需強(qiáng)制登記管理的司法鑒定活動(dòng)，較為常見(jiàn)的是經(jīng)濟(jì)犯罪案件中針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專門(mén)性問(wèn)題的司法鑒定。

總之，在刑事訴訟中，無(wú)論是針對(duì)哪一類專門(mén)性問(wèn)題的司法鑒定，其鑒定目的都是為了查清案件中與定罪或量刑有關(guān)的事實(shí)。

換言之，雖然司法鑒定因刑事訴訟活動(dòng)而產(chǎn)生，但司法鑒定只解決“事實(shí)問(wèn)題”，不涉及“法律問(wèn)題”。

比如，精神鑒定負(fù)責(zé)判斷當(dāng)事人是否患有精神病，但其是否要承擔(dān)刑事責(zé)任，則由法官來(lái)判定；

又如，指紋鑒定認(rèn)定某個(gè)兇器上的指紋與當(dāng)事人的相符，但本案定性故意殺人、過(guò)失殺人還是意外，也是由法官定奪；

再如，筆跡和朱墨時(shí)序鑒定得出結(jié)論是，某借貸合同是當(dāng)事人在取得借款后與出借人簽署的，但該借貸合同是否有效、是否能證明當(dāng)事人具有非法占有目的，仍需要法官作出裁判。

02

前文提到的經(jīng)濟(jì)犯罪案件中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專門(mén)性問(wèn)題的司法鑒定，也叫司法會(huì)計(jì)鑒定。

根據(jù)《人民檢察院司法會(huì)計(jì)工作細(xì)則（試行）》的規(guī)定，司法會(huì)計(jì)鑒定是指在訴訟活動(dòng)中，為了查明案情，由具有專門(mén)知識(shí)的人員，對(duì)案件中涉及的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料及相關(guān)材料進(jìn)行檢驗(yàn)，對(duì)需要解決的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行鑒別判斷，并提供意見(jiàn)的一項(xiàng)活動(dòng)。

這里的“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題”，并不是一個(gè)籠統(tǒng)的概念，而是細(xì)分為財(cái)務(wù)專門(mén)性問(wèn)題和會(huì)計(jì)專門(mén)性問(wèn)題。

財(cái)務(wù)專門(mén)性問(wèn)題，指涉案資金在賬面上的狀態(tài)和流向，即“錢(qián)是怎么動(dòng)的”，涉及的鑒定對(duì)象包括收入額（如非法經(jīng)營(yíng)數(shù)額、收取的傳銷入門(mén)費(fèi)數(shù)額、涉案賬戶的進(jìn)賬數(shù)額等）、支出額（如采購(gòu)費(fèi)用、返利費(fèi)用、傭金數(shù)額、涉案賬戶的出賬數(shù)額）、收支差額、資金流向等。

既然是賬面上直觀反映的數(shù)據(jù)，一般通過(guò)銀行流水明細(xì)、電子數(shù)據(jù)、第三方支付交易記錄等材料，就可以統(tǒng)計(jì)出某個(gè)賬戶的總收入、總支出、流水差額及當(dāng)前余額。

會(huì)計(jì)專門(mén)性問(wèn)題，指涉案的原始憑證、會(huì)計(jì)賬簿等材料的賬務(wù)處理、核算結(jié)果是否真實(shí)、是否符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即“賬是怎么記的”，涉及的鑒定對(duì)象有原始憑證（如出庫(kù)單、進(jìn)貨單、發(fā)票）、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)報(bào)表等。

相比財(cái)務(wù)性問(wèn)題僅關(guān)注賬面上的客觀數(shù)據(jù)，會(huì)計(jì)性問(wèn)題的鑒定更關(guān)注收入確認(rèn)、成本核算、利潤(rùn)核算、賬務(wù)合規(guī)性等問(wèn)題，如確認(rèn)某筆收入金額是否應(yīng)計(jì)為銷售收入，某項(xiàng)名為“傭金”費(fèi)用的歸集與分配是否準(zhǔn)確，獲利數(shù)額的計(jì)算是否符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等。

因此，會(huì)計(jì)性問(wèn)題的司法鑒定必須嚴(yán)格基于完整、真實(shí)的原始憑證、會(huì)計(jì)憑證等會(huì)計(jì)資料才能開(kāi)展。

根據(jù)《司法鑒定程序通則》第15條，發(fā)現(xiàn)鑒定材料不真實(shí)、不完整、不充分或取得方式不合法的，司法鑒定機(jī)構(gòu)不得受理。

換言之，如果案卷中相關(guān)會(huì)計(jì)資料缺失，或不真實(shí)、不完整，或并非偵查人員依法取得的，則鑒定人不得受理有關(guān)會(huì)計(jì)性專門(mén)問(wèn)題的司法鑒定。

03

在經(jīng)濟(jì)犯罪案件的司法實(shí)務(wù)中，爭(zhēng)議較大的一項(xiàng)即：“收支差額”是否一定等于“獲利數(shù)額”？

換言之，僅根據(jù)當(dāng)事人名下賬戶中的收入金額與支出金額之差，能否直接認(rèn)定該“收支差額”就是“獲利數(shù)額”？

從財(cái)會(huì)專業(yè)的角度，利潤(rùn)數(shù)據(jù)是基于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)某段時(shí)期內(nèi)企業(yè)或單位的所有收入和費(fèi)用進(jìn)行準(zhǔn)確、合規(guī)的確認(rèn)、計(jì)量和記錄后，精確核算出的一個(gè)結(jié)果；而財(cái)務(wù)部門(mén)是基于利潤(rùn)數(shù)據(jù)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)和投資上的管理和決策。

可見(jiàn)，“獲利數(shù)額”本質(zhì)上屬于會(huì)計(jì)性專門(mén)問(wèn)題，在司法會(huì)計(jì)鑒定中，必須依據(jù)完整、真實(shí)的會(huì)計(jì)資料，通過(guò)專業(yè)的會(huì)計(jì)學(xué)方法才能核算出來(lái)。

但是，在相當(dāng)一部分實(shí)務(wù)案件中，原始憑證、會(huì)計(jì)賬簿等會(huì)計(jì)資料往往難以獲得，即便取得了也難以保證完整性和真實(shí)性，而“獲利數(shù)額”又與定罪和量刑息息相關(guān)，甚至有決定性影響。

難道不滿足會(huì)計(jì)性問(wèn)題鑒定的條件，就不能進(jìn)行辦案了？

當(dāng)然不是。

在缺少原始憑證、會(huì)計(jì)憑證的情況下，可以只針對(duì)涉案賬戶的“收支差額”進(jìn)行財(cái)務(wù)性問(wèn)題鑒定，得出一個(gè)客觀的財(cái)務(wù)統(tǒng)計(jì)結(jié)果，再交由司法人員結(jié)合涉案資金的來(lái)源、流向、當(dāng)事人供述、證人證言等其他在案證據(jù)予以綜合判斷該“收支差額”是否等于“獲利數(shù)額”。

如（2017）皖0825刑初183號(hào)一案，

法院認(rèn)為，對(duì)于某公安局委托某司法鑒定中心對(duì)Y某經(jīng)營(yíng)期貨數(shù)額及獲利等情況實(shí)施的司法會(huì)計(jì)鑒定，由于涉案公司的賬務(wù)資料存在賬賬、賬證不符，重要原始單據(jù)缺失，以個(gè)人賬戶代替企業(yè)銀行賬戶管理、核算企業(yè)銀行存款，缺少定期核對(duì)貨幣資金等必要內(nèi)控形成的相關(guān)記錄等問(wèn)題，故鑒定依據(jù)賬務(wù)資料無(wú)法客觀、完整的反映該公司的經(jīng)營(yíng)獲利數(shù)額。同時(shí)，鑒于該公司是下周返還上周傭金，故在案發(fā)期間，該公司向代理商返還的傭金數(shù)額904546元應(yīng)在非法所得中予以扣除。

如（2019）冀0204刑初91號(hào)一案，

關(guān)于非法獲利金額，根據(jù)H司法鑒定中心出具的分析說(shuō)明：因鑒定材料只有筆記本記錄，沒(méi)有完整的財(cái)務(wù)賬簿記錄，本次鑒定僅依據(jù)筆記本的記錄，在筆記本的記錄中，無(wú)期初庫(kù)存數(shù)據(jù)，購(gòu)進(jìn)汽油、銷售汽油的數(shù)量、規(guī)格記錄不完整，無(wú)法準(zhǔn)確推斷出期末庫(kù)存情況，故未考慮期末庫(kù)存情況、由于筆記本記錄數(shù)據(jù)不完整，本次鑒定未考慮納稅情況，故該鑒定意見(jiàn)對(duì)非法獲利數(shù)額的認(rèn)定并未考慮購(gòu)油運(yùn)費(fèi)成本等客觀因素，不能準(zhǔn)確反映本案的非法獲利數(shù)額，不能作為量刑的依據(jù)。

如（2018）甘0524刑初4號(hào)一案，

法院認(rèn)為，公訴機(jī)關(guān)指控三被告人犯罪數(shù)額的依據(jù)是G會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的《司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告》，該司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告由于審計(jì)結(jié)果中部分計(jì)入金額依據(jù)證據(jù)不足、部分計(jì)入金額沒(méi)有法律依據(jù)、部分計(jì)入金額不能排除合理懷疑、缺乏合理解釋的緣故，本院不予采信。具體如下：

（1）在該司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告中，將被告人Q某供述的其向某超市銷售卷煙的銷售金額8萬(wàn)多元作為Q某銷售卷煙的金額，缺乏其他證據(jù)支持，應(yīng)予扣除。

（2）該司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告在被告人Z某的微信交易明細(xì)和證人證言現(xiàn)金收入明細(xì)中，將兩名下線所付“郵費(fèi)”及證人Y某所付“運(yùn)費(fèi)”計(jì)入Z某的非法經(jīng)營(yíng)數(shù)額中，沒(méi)有法律依據(jù)，應(yīng)予扣除。

（3）不管是被告人T某、Q某、Z某的供述，還是所有證人的證言都證實(shí)交易卷煙的煙款從未出現(xiàn)“角、分”的情形，加之T某在第四次供述中供稱其開(kāi)通支付寶的目的是為了賣假卷煙和玩游戲賺錢(qián)，因此也不能排除T某的支付寶入賬明細(xì)中的此筆收入來(lái)源于其玩游戲賺取收入的合理懷疑，即使此兩筆收入中的"角、分"是T某、Q某的下線通過(guò)支付寶紅包所付，基于本案中的非法經(jīng)營(yíng)數(shù)額系銷售卷煙金額的理由，支付寶入賬明細(xì)中顯示的此三筆金額也不應(yīng)計(jì)入T某、Q某非法經(jīng)營(yíng)總額之中，應(yīng)予扣除。